Не столь уж редко промышленные предприятия и строительные организации сталкиваются с тем, что с помощью имеющихся на рынке стандартных инструментов, приспособлений или оборудования невозможно выполнить ряд технологических операций. В этом случае экономические субъекты вынуждены покупать или самостоятельно изготавливать недостающие средства труда. Специфичность таких активов влечёт за собой и некоторую специфику бухгалтерского их учёта. Специальная оснастка и специальное оборудование из их числа. И для их учёта разработаны отдельные Методические указания по бухгалтерскому учёту специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. приказом Минфина России от 26.12.02 № 135н).

В качестве спецоборудования учитываются: специальное технологическое оборудование, применяемое для выполнения нестандартных операций, контрольно-испытательная аппаратура и оборудование (стенды, пульты, макеты готовых изделий, испытательные установки), предназначенные для регулировок, испытаний конкретных изделий и сдачи их заказчику (покупателю), и другие виды специального оборудования.

Актив: оборотный или необоротный?

Исходя из этого

Принятие к учёту

Пример 1

Организацией силами вспомогательного подразделения изготовлен специальный стенд для отработки технологий производственного процесса. Материальные затраты на его изготовление составили 45 700 руб., расходы на оплату труда - 22 500 руб., начисления страховых взносов по обязательным видам страхования - 6885 руб., амортизационные отчисления - 2915 руб.

Изготовление специального стенда в бухгалтерском учёте сопровождается следующими проводками:

Дебет 23 Кредит 10

- 45 700 руб. - учтены материальные затраты;

Дебет 23 Кредит 70

- 22 500 руб. - отражены расходы на оплату труда;

Дебет 23 Кредит 69

- 6885 руб. - начислены страховые взносы по обязательным видам страхования;

Дебет 23 Кредит 02

- 2915 руб. - начислена амортизация по объектам основных средств, используемым при производстве спецоснастки;

Дебет 10-10 Кредит 23

- 78 000 руб. (45 700 + 22 500 + 6885 + + 2915) - специальный стенд принят к учёту.

Передача специальной оснастки в производство (эксплуатацию) отражается в бухгалтерском учёте по дебету счёта «Материалы» и открываемому к нему субсчёту 11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» в корреспонденции со счётом 10-10 (п. 20 методических указаний). По дебету субсчёта 10-11, как видим, учитывается поступление и наличие специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования в эксплуатацию.

Приёмка и оприходование поступающей специальной оснастки складами организации при использовании унифицированных форм первичной документации оформляется приходным ордером по форме № М-4 (утв. упомянутым постановлением Госкомстата России № 71а).

Погашение стоимости

Линейным способом.

- пропорционально объёму продукции

Пример 2

Организацией приобретены специальные приспособления, используемые при выпуске нетиповой продукции, стоимостью 99 828 руб., в том числе НДС 15 228 руб. Спецоснастка рассчитана на изготовление 3000 ед. нетиповой продукции, за отчётный период изготовлено 120 ед. такой продукции.

Произведённая за отчётный период продукция составляет 4% (120 ед. : 3000 ед. хх 100%) от предполагаемого объёма её выпуска. Исходя из этого сумма погашения стоимости оснастки за отчётный период - 3384 руб. ((84 600 руб. х 4%), где 84 600 руб. (99 828 -15 228) - фактическая себестоимость специальных приспособлений).

В бухгалтерском учёте приобретение специальной оснастки, её оприходование на склад, передача в эксплуатацию (для учёта спецоснастки, находящейся на складе и отпущенной в эксплуатацию, используются субсчета 10-10 и 10-11) и частичное списание её себестоимости отражаются следующим образом:

Дебет 10-10 Кредит 60

84 600 руб. - спецоснастка оприходована на склад;

Дебет 19 Кредит 60

15 228 руб. - выделена сумма НДС, выставленная поставщиком спецоснастки;

Дебет 10-11 Кредит 10-10

84 600 руб. - спецоснастка передана в производство;

Дебет 20 Кредит 10-11

- линейным способом

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 2 с уточнением того, что специальные приспособления начали использовать в производстве нетиповой продукции с 3 сентября 2013 года. Данную нетиповую продукцию предполагается выпускать до конца 2014 года, количество единиц выпускаемой продукции за этот период установить невозможно,

Нетиповая продукция будет выпускаться в течение 485 дн. (28 + 31 + 30 + 31 + + 365, где 28, 31, 30, 31 и 365 - количество календарных дней выпуска продукции в сентябре, октябре, ноябре, декабре 2013 года и в 2014 году). Исходя из этого и был установлен срок полезного использования спецоснастки.

Тогда в сентябре организация может списать часть её стоимости - 4884,12 руб. (84 600 руб. : 485 дн. х 28 дн.):

Дебет 20 Кредит 10-11

- 4884,12 руб. - погашена часть стоимости спецоснастки.

Даная проводка будет использоваться ежемесячно вплоть до декабря 2014 года включительно с несколько иными числовыми показателями: 5232,99 руб. (84 600 руб. / 485 дн. х 30 дн.) - в месяцах с 30 календарными днями, 5407,42 руб. (84 600 руб. / 485 дн. х 31 дн.) - в месяцах с 31 календарным днём, в феврале же 2014 года числовой показатель повторится.

(Продолжение следует)

Не учитывается как специальное оборудование технологическое оборудование для выполнения типовых (стандартных) операций по механической, термической, гальванической и иной обработке деталей и изделий, стандартное испытательное оборудование для проверки покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и материалов, а также иное оборудование общего применения (п. 5, 6 методических указаний).

Специальную оснастку, на наш взгляд, всё же логично учитывать в составе оборотных активов в качестве материально-производственных запасов. К этому подводят и методические указания, ведь они посвящены порядку учёта специфичных активов в составе материально-производственных запасов, а не основных средств.

Учёт специальной оснастки (Начало. Печатается с продолжением)

Не столь уж редко промышленные предприятия и строительные организации сталкиваются с тем, что с помощью имеющихся на рынке стандартных инструментов, приспособлений или оборудования невозможно выполнить ряд технологических операций. В этом случае экономические субъекты вынуждены покупать или самостоятельно изготавливать недостающие средства труда. Специфичность таких активов влечёт за собой и некоторую специфику бухгалтерского их учёта. Специальная оснастка и специальное оборудование из их числа. И для их учёта разработаны отдельные Методические указания по бухгалтерскому учёту специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. приказом Минфина России от 26.12.02 № 135н).

Специальным инструментом и специальными приспособлениями в силу пункта 2 методических указаний признаются технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

В состав специального инструмента и специальных приспособлений входят: инструменты, модельная оснастка, стапели, кокили, опоки, плазово-шаблонная спецоснастка и др. В то же время не учитываются как специальный инструмент и специальные приспособления технические средства, предназначенные для производства типовых видов продукции, работ или услуг (п. 3, 4 методических указаний).

Специальным оборудованием согласно всё тому же пункту 2 методических указаний признаются средства труда, многократно используемые в производстве, которые обеспечивают условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций.

Следовательно, основной квалифицирующий признак специальных инструментов, оборудования и приспособлений (далее - специальная оснастка) состоит в том, что активы обладают уникальными свойствами. Унифицированные же технические средства и средства труда не наделены таким признаком.

Напомним, что унификация в технике - это приведение различных видов продукции и средств её производства к рациональному минимуму типоразмеров, марок, форм, свойств и т. п. Основная цель унификации состоит в устранении неоправданного многообразия изделий одинакового назначения и разнотипности их составных частей и деталей, приведении к возможному единообразию способов их изготовления, сборки, испытаний и т. п.

Как видим, несколько некорректно учитывать в качестве специальной оснастки объект, изготовленный по ГОСТу, и большинство объектов, произведённых по ТУ. В то же время уникальное сверло или бур вполне могут быть признаны специальной оснасткой.

Рассматриваемые методические указания предоставляют право организациям самостоятельно определять конкретный перечень средств труда, учитываемых в составе специальной оснастки, исходя из особенностей технологического процесса (п. 8). Но типовая оснастка в любом случае не может быть признана в качестве специальной.

Актив: оборотный или необоротный?

Методическими указаниями предусмотрена вариантность способа учёта специальной оснастки:

В составе материально-производственных запасов (п. 11 методических указаний) либо

В составе объектов основных средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01) (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н) (п. 9 методических указаний).

Следовательно, в учётной политике организации для целей бухгалтерского учёта должен быть отражён выбор метода учёта специальной оснастки, а также определено, к какой категории имущества спецоснастка относится - мате-риально-производственным запасам или объектам основных средств.

Напомним, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учёту в качестве основного средства, если од-новременно выполняются следующие условия (п. 4 ПБУ 6/01):

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

Предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Не предполагается в будущем перепродавать;

Способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При этом учётной политикой организации закрепляется стоимостный критерий отнесения активов к основным средствам (эта сумма может быть установлена в пределах 40 000 руб.) (п. 5 ПБУ 6/01).

Из того, что входит в специальную оснастку, наиболее близко к основным средствам специальное оборудование, которое подходит как по стоимостному, так и по временному критерию.

Учёт спецоснастки в соответствии с ПБУ 6/01 влечёт за собой необходимость ведения документооборота по её дви-жению с использованием первичных учётных документов, применяемых в отношении основных средств.

Для ведения бухгалтерского учёта в текущем году могут использоваться формы первичных учётных документов и регистров бухгалтерского учёта, разработанные экономическим субъектом самостоятельно. Формы первичных учётных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, не являются обязательными к использованию. В то же время не возбраняется и их применение. В любом случае формы первичных учётных документов, которые организация предполагает использовать для оформления фактов её хозяйственной жизни, должны быть утверждены руководителем данного экономического субъекта (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»).

При использовании унифицированных форм первичных документов учёта основных средств применяются формы (формы утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7):

Акта о приёме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1);

Накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (форма № ОС-2);

Акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма № ОС-4).

Как было сказано выше, одно из условий признания актива в составе основных средств - его предназначение для использования в производстве продукции. В то же время специальное оборудование предназначено для участия в процессе производства нетипичной продукции.

Отсутствие в методических указаниях специальных положений, раскрывающих особенности учёта специальной оснастки в порядке, предусмотренном для учёта основных средств, кроме упоминания возможности ведения такого учёта означает неукоснительное следование положениям ПБУ 6/01. Бухгалтерский учёт специальной оснастки в этом случае не будет ни в чём, в том числе и при начислении амортизации, отличаться от учёта обычного объекта основных средств. В то же время предоставляемые ПБУ 6/01 способы начисления амортизации в большей степени ориентированы на активы, которые используются в основном виде деятельности, для производства типовой продукции, а не для разовых нетиповых заказов.

В пользу отказа от учёта специальной оснастки в составе основных средств говорит и требование рациональности ведения бухгалтерского учёта (п. 6 Положения по бухгалтерскому учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н). Отражение спецоснастки в составе основных средств однозначно увеличивает трудоёмкость учётного процесса, ведь номенклатура приспособлений, инструмента и оборудования может быть значительной. И всё это учитывать в качестве объектов основных средств будет довольно проблематично.

При значительной номенклатуре спецоснастки существует вероятность большого разброса фактической её себестоимости. И вполне возможно, что у части её данная величина будет меньше установленного организацией стоимостного критерия отнесения активов к основным средствам. А за этим последует необходимость учёта идентичных по своему назначению активов по разным правилам.

Принятие к учёту

Специальная оснастка согласно пункту 11 методических указаний принимается к бухгалтерскому учёту по фактической себестоимости. Определять же её указанный пункт указаний предлагает в порядке, предусмотренном для учёта материально-производственных запасов, изложенном в Методических указаниях по бухгалтерскому учёту МПЗ (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н) (далее - методические указания по учёту МПЗ). Фактическая себестоимость запасов (п. 16 методических указаний по учёту МПЗ):

Приобретённых за плату, определяется как сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов;

При их изготовлении самой организацией - исходя из фактических затрат, связанных с их производством. Если оснастка изготовлена силами самой организации, то затраты по её изготовлению предварительно группируются на счетах учёта производственных затрат (23 «Вспомогательные производства», 20 «Основное производство» и др.), после чего формируется её стоимость. Фактическая себестоимость специальной оснастки, изготовленной самой организацией, определяется в порядке, установленном для исчисления себестоимости соответствующих видов продукции.

Окончание работ по изготовлению специальной оснастки должно подтверждаться актом выполненных работ по её изготовлению по форме, устанавливаемой организацией.

До передачи в эксплуатацию спецоснастка, находящаяся в собственности организации, учитывается в составе оборотных активов по счёту 10 «Материалы» на отдельном субсчёте (п. 13 методических указаний).

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) рекомендует для этих целей использовать субсчёт 1010 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе». И предназначен он, судя по названию, для учёта поступления, наличия и движения специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования, находящихся на складах организации или в иных местах хранения.

Организацией силами вспомогательного подразделения изготовлен специальный стенд для отработки технологий производственного процесса. Материальные затраты на его изготовление составили 45 700 руб., расходы на оплату труда - 22 500 руб., начисления страховых взносов по обязательным видам страхования - 6885 руб., амортизационные отчисления - 2915 руб.

Изготовление специального стенда в бухгалтерском учёте сопровождается следующими проводками:

Дебет 23 Кредит 10

45 700 руб. - учтены материальные затраты; Дебет 23 Кредит 70

22 500 руб. - отражены расходы на оплату труда; Дебет 23 Кредит 69

6885 руб. - начислены страховые взносы по обязательным видам страхования; Дебет 23 Кредит 02

2915 руб. - начислена амортизация по объектам основных средств, используемым при производстве спецоснастки; Дебет 10-10 Кредит 23

78 000 руб. (45 700 + 22 500 + 6885 + + 2915) - специальный стенд принят к учёту.

Передача специальной оснастки в производство (эксплуатацию) отражается в бухгалтерском учёте по дебету счёта «Материалы» и открываемому к нему субсчёту 11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» в корреспонденции со счётом 10-10 (п. 20 методических указаний). По дебету субсчёта 10-11, как видим, учитывается поступление и наличие специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования в эксплуатацию.

По кредиту субсчёта 10-11 отражается погашение (перенос) стоимости специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования на себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспонденции с дебетом счетов учёта затрат. При списании же остаточной стоимости специальной оснастки при её досрочном выбытии корреспондирующим счётом будет дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы» субсчёт 2 «Прочие расходы».

Передача изготовленной в организации специальной оснастки подразделениями-изготовителями (цехами) на склады организации (иные места хранения) должна оформляться соответствующими первичными учётными документами.

Организации, как было сказано выше, в текущем году вправе применять самостоятельно разработанные формы первичных учётных документов, в том числе и по движению специальной оснастки. При этом указанные формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте». Если же организация продолжает применять унифицированные формы первичных учётных документов, то при передаче изготовленной в организации специальной оснастки можно использовать требование-накладную и (или) накладную (формы № М-11 и М-15 соответственно, утв. постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а).

Приёмка и оприходование поступающей специальной оснастки складами организации при использовании унифицированных форм первичной документации оформляется приходным ордером по форме № М-4 (утв. упомянутым постановлением Госкомстата России № 71а).

Погашение стоимости

Выше приводилось, что погашение стоимости специальной оснастки в бухгалтерском учёте отражается по дебету счетов учёта затрат на производство и кредиту счёта 10-11 (п. 27 методических указаний). Стоимость специальной оснастки согласно пункту 24 методических указаний может погашаться:

Способом списания стоимости пропорционально объёму выпущенной продукции или

Линейным способом.

Первый из них рекомендуется применять для тех видов специальной оснастки, срок полезного использования которых непосредственно связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг). К таковой оснастке относятся штампы, пресс-формы, прокатные валки и т. п.

Линейный же способ предлагается использовать по тем видам специальной оснастки, физический износ которой непосредственно не связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг). В эту группу входит стапельная ос-настка, шаблоны, контрольно-испытательная аппаратура и т. п.

Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, разрешается полностью погашать в момент её передачи в производство (эксплуатацию) (п. 25 методических указаний).

Пропорционально объёму продукции

Списание стоимости специальной оснастки в таком случае осуществляется исходя из натурального показателя объёма продукции (работ, услуг) в отчётном периоде и соотношения её фактической себестоимости и предполагаемого объёма выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования данной оснастки (п. 24 методических указаний).

Организацией приобретены специальные приспособления, используемые при выпуске нетиповой продукции, стоимостью 99 828 руб., в том числе НДС 15 228 руб. Спецоснастка рассчитана на изготовление 3000 ед. нетиповой продукции, за отчётный период изготовлено 120 ед. такой продукции.

Произведённая за отчётный период продукция составляет 4% (120 ед. : 3000 ед. хх 100%) от предполагаемого объёма её выпуска. Исходя из этого сумма погашения стоимости оснастки за отчётный период - 3384 руб. ((84 600 руб. х 4%), где 84 600 руб. (99 828 -15 228) - фактическая себестоимость специальных приспособлений).

В бухгалтерском учёте приобретение специальной оснастки, её оприходование на склад, передача в эксплуатацию (для учёта спецоснастки, находящейся на складе и отпущенной в эксплуатацию, используются субсчета 10-10 и 10-11) и частичное списание её себестоимости отражаются следующим образом:

Дебет 10-10 Кредит 60

84 600 руб. - спецоснастка оприходована на склад; Дебет 19 Кредит 60

15 228 руб. - выделена сумма НДС, выставленная поставщиком спецоснастки; Дебет 10-11 Кредит 10-10

84 600 руб. - спецоснастка передана в производство; Дебет 20 Кредит 10-11

3384 руб. - погашена часть стоимости спецоснастки.

Рассмотренный способ позволяет наиболее объективно списывать стоимость специальной оснастки, исходя из произведённого количества нетиповой продукции. Но его не всегда можно использовать из-за отсутствия данных о количестве предполагаемой к выпуску нетиповой продукции.

Линейным способом

Списание стоимости специальной оснастки при использовании линейного способа осуществляется исходя из её фак-тической себестоимости и нормы, исчисленной из её срока полезного использования (п. 24 методических указаний).

В рассматриваемых методических указаниях в отличие от ПБУ 6/01, по которому амортизация по объекту основных средств начисляется с месяца, следующего за месяцем его ввода в эксплуатацию (п. 21 ПБУ 6/01), специального положения о начале списания стоимости оснастки нет. Поэтому организация вправе сама решить, с какого момента она будет погашать стоимость специальной оснастки, - с месяца (момента) её передачи в эксплуатацию, со следующего месяца.

При этом варианте списания требуется установить срок полезного использования оснастки. Но специальная оснастка порой бывает настолько специфична, что для неё непросто установить этот срок.

Возможна, конечно, ориентация на сроки полезного использования по оборудованию, схожему со специальной оснасткой, указанные:

В применяемой в налогообложении Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ), либо

В ранее используемых Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов (утв. постановлением Совмина СССР от 22.10.90 № 1072).

Но применять их впрямую, на наш взгляд, не столь уж и корректно, поскольку сроки полезного использования, приводимые в указанных документах, устанавливались исходя из двухсменного режима работы основных средств (письмо Минэкономразвития России от 20.03.07 № Д19-284, п. 1 примечаний к единым нормам).

Поэтому организация при установлении срока полезного использования специальной оснастки должна в первую очередь учитывать рекомендации технических специалистов, дающих оценку предполагаемому её сроку службы.

Воспользуемся условиями примера 2 с уточнением того, что специальные приспособления начали использовать в производстве нетиповой продукции с 3 сентября 2013 года. Данную нетиповую продукцию предполагается выпускать до конца 2014 года, количество единиц выпускаемой продукции за этот период установить невозможно,

Нетиповая продукция будет выпускаться в течение 485 дн. (28 + 31 + 30 + 31 + + 365, где 28, 31, 30, 31 и 365 - количество календарных дней выпуска продукции в сентябре, октябре, ноябре, декабре 2013 года и в 2014 году). Исходя из этого и был установлен срок полезного использования спецоснастки.

Тогда в сентябре организация может списать часть её стоимости - 4884,12 руб. (84 600 руб. : 485 дн. х 28 дн.): Дебет 20 Кредит 10-11

4884,12 руб. - погашена часть стоимости спецоснастки.

Даная проводка будет использоваться ежемесячно вплоть до декабря 2014 года включительно с несколько иными числовыми показателями: 5232,99 руб. (84 600 руб. / 485 дн. х 30 дн.) - в месяцах с 30 календарными днями, 5407,42 руб. (84 600 руб. / 485 дн. х 31 дн.) - в месяцах с 31 календарным днём, в феврале же 2014 года числовой показатель повторится.

(Продолжение следует)

Не учитывается как специальное оборудование технологическое оборудование для выполнения типовых (стандартных) операций по механической, термической, гальванической и иной обработке деталей и изделий, стандартное испытательное оборудование для проверки покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и материалов, а также иное оборудование общего применения (п. 5, 6 методических указаний).

В учётной политике организации для целей бухгалтерского учёта должен быть отражён выбор метода учёта специальной оснастки, а также определено, к какой категории имущества спецоснастка относится - материально-производственным запасам или объектам основных средств.

Специальную оснастку, на наш взгляд, всё же логично учитывать в составе оборотных активов в качестве материально-производственных запасов. К этому подводят и методические указания, ведь они посвящены порядку учёта специфичных активов в составе материально-производственных запасов, а не основных средств.

Если оснастка изготовлена силами самой организации, то затраты по её изготовлению предварительно группируются на счетах учёта производственных затрат (23 «Вспомогательные производства», 20 «Основное производство» и др.), после чего формируется её стоимость. Фактическая себестоимость специальной оснастки, изготовленной самой организацией, определяется в порядке, установленном для исчисления себестоимости соответствующих видов продукции.

Списание стоимости специальной оснастки способом пропорционально объёму выпущенной продукции осуществляется исходя из натурального показателя объёма продукции (работ, услуг) в отчётном периоде и соотношения её фактической себестоимости и предполагаемого объёма выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования данной оснастки.

Списание стоимости специальной оснастки при использовании линейного способа осуществляется исходя из её фактической себестоимости и нормы, исчисленной из её срока полезного использования.

Евгений ПЕТРОВ, налоговый консультант

Специальную оснастку часто называют сокращенно - спецоснастка.

Разъяснение

Понятие "Специальная оснастка" определено в Методических указаниях по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказ Минфина РФ от 26.12.2002 N 135н. Этим же документом регулируется порядок бухгалтерского учета таких активов.

Специальная оснастка включает в себя и . Это прямо указано в п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказом Минфина РФ от 26.12.2002 N 135н: "Специальные инструменты, специальные приспособления, специальное оборудование (в дальнейшем - специальная оснастка) и специальная одежда могут приобретаться организацией у других лиц...".

Специальная оснастка учитывается как материальные ресурсы (либо, по выбору, как основные средства), но списываются на расходы в особом порядке, установленном п. 24 и 25 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказ Минфина РФ от 26.12.2002 N 135н:

24. Стоимость специальной оснастки погашается организацией одним из следующих способов:

Способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

Линейный способ.

Применение одного из способов погашения стоимости по группе однородных объектов специальной оснастки производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Сумма погашения стоимости специальной оснастки определяется:

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объекта специальной оснастки к предполагаемому объему выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования указанного объекта;

При линейном способе - исходя из фактической себестоимости объекта специальной оснастки и норм, исчисленных исходя из сроков полезного использования этого объекта.

Применение способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) рекомендуется для тех видов специальной оснастки, срок полезного использования которой непосредственно связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг), например, штампы, пресс-формы, прокатные валки и т.п.

Линейный способ рекомендуется применять для тех видов специальной оснастки, физический износ которой непосредственно не связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг), например, стапельная оснастка, шаблоны, контрольно-испытательная аппаратура и т.п.

25. Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент передачи в производство (эксплуатацию) соответствующей оснастки.

В налоговом учете расходы на Специальную оснастку могут списываться в таком же порядке, что и в бухгалтерском учете. Такое право предоставлено с 1 января 2015 года (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, в редакции Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"). Налогоплательщики вправе самостоятельно определить порядок признания таких материальных расходов в целях списания стоимости такого имущества, в течение более одного отчетного периода, с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей.Порядок признания расходов должен быть закреплен в .

Дополнительно

Активы в виде сырья и материалов, товаров для продажи и т.п.

Средство труда длительного пользования (свыше 12 месяцев). К основным средствам относятся здания, машины и оборудование, сооружения и передаточные устройства, транспортные средства.

Многократно используемые в производстве средства труда, которые обеспечивают условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций.

Технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Документ, в котором организация определяет способы учета (бухгалтерского, налогового)

Нередко изготовление товаров и выполнение ряда специфических работ требует наличия специальных материалов и оборудования. Спецоснастка в бухучете ― это особый вид активов, участвующий в производстве продукции.

Понятие спецоснастки

Организации часто пользуются специальными материалами, которые применяются в процессе изготовления конкретных видов продукции. В отличие от обычных инструментов, спецостастка в бухучете ― это средства труда, предназначенные для выполнения отдельных, нестандартных операций.

При организации учета спецоснастки следует руководствоваться Методическими указаниями, утвержденными приказом Минфина от 26.12.2002 № 135н. Согласно принятым указаниям к подобным активам относятся:

1. Специальные инструменты, приспособления, предназначенные для изготовления конкретного вида продукции;
2. Специальное оборудование или иные средства труда, применяемые неоднократно. Сюда можно отнести контрольно-испытательную аппаратуру, а также оборудование, наличие которого обеспечивает выполнение нестандартных операций.

Полный перечень средств спецоснастки организации вправе устанавливать самостоятельно с учетом особенностей технологических процессов. При этом инструменты и материалы, участвующие в выполнении типовых операций, к выделенной категории активов не относятся.

Учет спецоснастки

Принятие к учету материалов и оборудования, рассматривающихся как специальное оборудование, осуществляется, как и поступление прочих материально-производственных запасов. Это может возникнуть в ходе приобретения, принятия в качестве взноса в уставный капитал, изготовления собственными силами.

Основанием постановки на учет служит первичный документ . Вид его зависит от способа поступления ― товарная накладная, приходный ордер, накладная на отпуск материалов на сторону. Оборудование и материалы, относящиеся к спецоснастке, приходуются по своей фактической стоимости.

Передача спецоснастки в производство сопровождается формированием накладных, лимитно-заборных карт.

Учет спецоснастки и ее списание на затраты производятся в зависимости от характеристик объекта. Так, если позволяет срок службы оборудования и его стоимость, спецоснастка может быть отнесена к основным средствам.

В иных случаях специальное оборудование и материалы отражаются на счете 10, корреспондируя со счетами поступления и списания в производство.

Учитывая, что спецоснастка в бухучете ― это активы, относящиеся к материалам или оборудованию, выбытие может происходить по следующим причинам:

• продажа;
• списание;
• безвозмездная передача;
• потери в результате стихийных бедствий и непредвиденных обстоятельств;
• взнос в уставный капитал других организаций.

По отношению к спецонастке, используемой как материал, рекомендуется использовать следующие субсчета:

10.10 ― спецоснастка и спецодежда на складе;

10.11 ― спецоснастка и спецодежда, переданные в эксплуатацию.

Хозяйственная операция по передаче специализированных материалов и оборудования в производство будет отражаться в учете следующей проводкой: Дт 10.10 ― Кт 10.11.

При передаче спецоснастки в производство списание производится одним из представленных способов:

• пропорционально изготовленной продукции;
• линейным методом;
• списанием полной стоимости на начало эксплуатации.

Допускается вести по спецоснастке и забалансовый учет.

Выбор способа списания и метода учета зависит от решения организации, специфики ее деятельности. Действующий способ должен быть зафиксирован в учетной политике. При этом для разных видов спецактивов могут быть применены неоднородные пути списания.

Рассмотрим вопрос отражения в учете специальной оснастки - специальных инструментов, приспособлений и оборудования.

Напомним, что порядок организации бухгалтерского учета специальной оснастки и специальной одежды, включаемых в состав оборотных активов, установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. приказом Минфина России от 26.12.02 № 135н, далее – Методические указания).

Отражение в бухгалтерском учете поступления, наличия и движения специальной оснастки производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

К счету 10 «Материалы» открываются субсчета: 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» и 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации». При этом можно организовать учет специальной оснастки в порядке, предусмотренном для учета основных средств, в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н, п. 9 Методических указаний).

Выбранный способ учета спецоснастки необходимо закрепить в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).

Виды спецоснастки

Специальный инструмент и специальные приспособления - это технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

В состав специнструмента и специальных приспособлений входят, в частности: инструменты, штампы, пресс-формы, изложницы, прокатные валки, модельная оснастка, стапели, кокили, опоки, плазово-шаблонная спецоснастка и другие виды специальных инструментов и специальных приспособлений.

Не учитываются как специальный инструмент (специальные приспособления) технические средства, предназначенные для производства типовых видов продукции, работ или услуг (п. 2 - 4 Методических указаний).

Как специальное оборудование учитываются:

• специальное технологическое оборудование (химическое, металлообрабатывающее, кузнечно-прессовое, термическое, сварочное, другие виды специального технологического оборудования), применяемое для выполнения нестандартных операций;
• контрольно-испытательные аппаратура и оборудование (стенды, пульты, макеты готовых изделий, испытательные установки), предназначенные для регулировок, испытаний конкретных изделий и сдачи их заказчику (покупателю);
• реакторное оборудование;
• дезавакционное оборудование и т. д.

Не учитывается как специальное оборудование технологическое оборудование для выполнения типовых (стандартных) операций (п. п. 5, 6 Методических указаний).

Иными словами, специальное оборудование - это нечто многократно используемые в производстве средства труда, которые обеспечивают условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций.

Основной, квалифицирующий признак специальных инструментов, оборудования и приспособлений (специальная оснастки): данная вещь должна обладать уникальными свойствами. Оборудование или инструмент можно считать специальными, только если они не используются при строительстве других типов объектов.

Поэтому, например, дрель, перфоратор или отбойный молоток спецоснасткой не являются, поскольку все они могут использоваться для различных операций. Любой знает, что дрелью можно высверлить отверстия как в металле, так и в дереве, причем различного диаметра. Аналогичные рассуждения можно привести в отношении перфоратора и отбойного молотка.

Строительные леса также не относятся к спецоснанстке: они могут использоваться и для размещения рабочих, и инструмента, и материалов при выполнении типовых строительных и ремонтных работ на высоте.

В то же время уникальное сверло или бур они могут быть признаны специальной оснасткой. Также к спецоснастке можно отнести опалубку для уникальных, неповторяемых конструкций, потому что:

• комплекты опалубок такого вида не предназначены для производства типовых монолитных конструкций.
• опалубка является специальным приспособлением, имеющим индивидуальные (уникальные) свойства и предназначенным для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Необходимо вести учет такой опалубки по правилам Методических указаний, но налогоплательщика вправе самостоятельно определить конкретный перечень средств труда, учитываемых в составе специальной оснастки, исходя из особенностей технологического процесса (п. 8 Методических указаний).

Учет специальной оснастки в составе оборотных активов

Спецоснастка может быть оприходована как материалы независимо от стоимости и срока полезного использования (СПИ) – в этом ее особенность.

Обязанности учитывать ее в составе основных средств (ОС) не установлено, это лишь право компании (п. 9 Методических указаний).

Поэтому дорогую спецоснастку (например, стоимостью 350 тыс. руб.) и длительного использования (свыше 12 месяцев) можно учитывать в составе материалов.

Так же, как и другие МПЗ, предназначенные для использования в производстве продукции (при выполнении работ, оказании услуг), специальная оснастка учитывается на счете 10 «Материалы».

В момент поступления и до передачи в производство или эксплуатацию специальная оснастка отражается на отдельном субсчете 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе».

Если спецоснастка состоит из отдельных элементов, имеющих разные сроки использования, то можно воспользоваться пунктом 43 Методических указаний, который допускает использование упрощенного метода учета спецоснастки по укрупненным комплектам.

В качестве учетной единицы принимается комплект спецоснастки в целом, ему присваивается один номенклатурный номер.

Первоначальная стоимость (фактическая себестоимость) комплекта равна сумме расходов, связанных с приобретением и (или) изготовлением каждого его наименования (составной части). При этом устанавливается единый для всего комплекта СПИ исходя из ожидаемого периода выпуска данного вида продукции (работ, услуг). Все расходы по техническому обслуживанию, ремонту и замене отдельных частей комплекта включаются в состав расходов по обычным видам деятельности, т. е. в состав фактической себестоимости продукции (работ, услуг).

В момент передачи специальной оснастки и специальной одежды в производство (эксплуатацию) стоимость данных активов не переносится в полном объеме на затраты на производство (как это делается в отношении МПЗ, используемых при производстве, в управленческих нуждах).

Специальная оснастка и специальная одежда так и продолжают учитываться в составе оборотных активов на счете 10 «Материалы», но только уже на другом субсчете - субсчете 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» - в сумме фактических затрат, связанных с приобретением (изготовлением), т. е. по фактической себестоимости.

Документальное оформление поступления специальных активов

Приемку и оприходование складами поступивших со стороны специальных активов можно оформить путем составления приходных ордеров (форма № М-4).

Документально факт отпуска специальных активов в производство (эксплуатацию) может быть оформлен путем заполнения требования-накладной (форма № М-11).

Способы списания стоимости специальной оснастки на затраты

С целью списания на затраты стоимости специальной оснастки (дебет счета учета затрат в корреспонденции с кредитом счета 10, субсчет 10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации») можно выбрать один из двух способов списания:

• способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);
• линейный способ.

В отношении группы однородных объектов специальной оснастки может использоваться только один способ списания стоимости, например линейный способ (он подлежит применению на протяжении всего СПИ объектов, входящих в группу).

Следовательно, стоимость объектов специальной оснастки, входящих в другую группу, может списываться другим способом (пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг)).

Кроме этого стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов, разрешается полностью погашать в момент ее передачи в производство (эксплуатацию) (п. 25 Методических указаний).

В части индивидуальных заказов единовременное списание спецоснастки сочетается со способом оценки МПЗ по стоимости каждой единицы, когда запасы не могут обычным образом заменять друг друга, что вполне может иметь место в части специнструмента (приспособлений). Что касается массового производства, то оно характеризуется большим объемом выпуска изделий, когда на многих рабочих местах выполняется одна операция. В этом случае спецоснастка отчасти утрачивает свою специфичность (индивидуальность) по отношению к производственному процессу, поэтому ее стоимость и списывается единовременно, как это принято с обычным инструментом.

Стоимость объектов специальной оснастки списывается на расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток).

При этом производится бухгалтерская запись по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 10, субсчет 10-11 (п. 27 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов).

Пропорциональный способ

Способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) целесообразно использовать для тех видов специальной оснастки, СПИ которой непосредственно связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг).

В этом случае часть стоимости актива, подлежащая перенесению на затраты, определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объекта специальной оснастки к предполагаемому объему выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый СПИ указанного объекта.

Линейный способ

При линейном способе ежемесячная сумма стоимости специального актива, переносимая на затраты, рассчитывается исходя из фактической себестоимости актива и норм, исчисленных на основе сроков полезного использования данного актива.

Если в каком-либо отчетном периоде использование специального актива временно приостанавливается, списание его стоимости линейным способом на затраты не прекращается.

СПИ специальной оснастки устанавливается самостоятельно, исходя из того, что под таким сроком следует понимать период, в течение которого использование объекта будет приносить экономические выгоды (доход), т. е. объект будет использоваться по назначению.

В строительных компаниях, как правило, используется линейный способ списания стоимости специальной оснастки.

Момент списания стоимости специальной оснастки

Методическими указаниями не определено, с какого месяца начинает списываться стоимость специальной оснастки.

В связи с этим, руководствуясь пунктами 5, 7 ПБУ 1/2008, можно самостоятельно определить момент начала и окончания погашения стоимости специальной оснастки и закрепить его в учетной политике.

Как правило, погашение стоимости специальной оснастки начинают с месяца передачи специальной оснастки в эксплуатацию.

Учет специальной оснастки в составе ОС

Как известно, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия.

Во-первых, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Во-вторых, объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

В-третьих, организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта.

В-четвертых, объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Если объект специальной оснастки отвечает всем этим критериям (установленным п. 4 ПБУ 6/01), то в соответствии с учетной политикой учет специальной оснастки ведется по правилам, предусмотренным ПБУ 6/01.

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01).

На практике строительные организации используют линейный способ начисления амортизации.

Амортизационные отчисления при линейном способе начисления амортизации производятся исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и срока его полезного использования, установленного организацией при принятии данного объекта к бухгалтерскому учету. Амортизация начисляется ежемесячно (абз. 2 п. 18, абз. 2, 5 п. 19, п. 20 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Амортизационные отчисления по объекту ОС, используемому в производственной деятельности, признаются расходами по обычным видам деятельности в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 5, 8, 16, 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).

Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли учет предметов специальной оснастки осуществляется в следующем порядке. Предметы специальной оснастки стоимостью более 100 000 руб. и СПИ свыше 12 месяцев признаются амортизируемым имуществом, а предметы специальной оснастки со СПИ менее 12 месяцев либо стоимостью не более 100 000 руб. - в составе материальных расходов. В этом случае затраты на приобретение предметов специальной оснастки, не являющихся амортизируемым имуществом, включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию.

С 2015 года в целях списания стоимости указанного имущества в течение более одного отчетного периода организация вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ, подп. «а» п. 7 ст. 1, п. 1 ст. 3 Федерального закона от 20.04.14 № 81-ФЗ).

Такой порядок должен быть определен в учетной политике для целей налогообложения (что следует из ст. 313 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

В целях сближения бухгалтерского и налогового учета для избежание налоговых разниц следует выбирать единые методы списания стоимости спецоснастки в бухгалтерском и налоговом учете. В частности, в учетной политике следует закрепить, что

Для целей бухгалтерского учета специальный инструмент принимается к учету в составе оборотных активов, погашение стоимости специнструмента осуществляется линейным способом, начиная с месяца передачи в эксплуатацию.

Для целей налогового учета стоимость имущества стоимостью менее 100 000 руб., не признаваемого амортизируемым, списывается в состав расходов в течение срока полезного использования, установленного для целей бухгалтерского учета, ежемесячно в размере расходов, признанных в бухгалтерском учете.

Для целей бухгалтерского учета специальное оборудование учитывается по правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н.

Поясним вышесказанное на примерах.

Пример 1 Строительная организация приобрела и передала в эксплуатацию специальный инструмент (уникальное сверло) со СПИ 30 месяцев.

По данным бухгалтерского и налогового учета расходы по приобретению специального инструмента составили 35 400 руб. (в т. ч. НДС 5400 руб.). Специнструмент передан в эксплуатацию в месяце приобретения.

В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета специальный инструмент принимается к учету в составе оборотных активов, погашение стоимости специнструмента осуществляется линейным способом, начиная с месяца передачи в эксплуатацию.

СПИ, установленный организацией для приобретенного специнструмента, составляет 30 месяцев.

Для целей налогового учета стоимость имущества, не признаваемого амортизируемым, списывается в состав расходов в течение СПИ, установленного для целей бухгалтерского учета, ежемесячно в размере расходов, признанных в бухгалтерском учете.

На основании данных примера организация ежемесячно списывает в расходы, формирующие бухгалтерскую и налоговую прибыль, стоимость специального инструмента в сумме, равной 1000 руб. ((35 400 руб. - 5400 руб.) : 30 мес.).

В учете строительной компании операцию, связанную с приобретением и передачей в эксплуатацию специального инструмента, СПИ которого превышает 12 месяцев, а расходы на приобретение составляют менее 100 000 руб. следует отразить следующим образом:

Дебет 10-10 Кредит 60

- 30 000 руб. (37 760 - 5760) - принят к учету специальный инструмент, СПИ - 12 месяцев (отгрузочные документы поставщика, приходный ордер по форме М-4);

Дебет 19 Кредит 60

- 5400 руб. - отражен НДС, предъявленный продавцом (основание: счет-фактура);

Дебет 68 Кредит 19

- 5400 руб. - принят к вычету предъявленный НДС (основание: счет-фактура);

Дебет 10-11 Кредит 10-10

- 30 000 руб. - отражена передача специнструмента в эксплуатацию (основание: требование-накладная по форме М-11);

Дебет 60 Кредит 51

- 35 400 руб. - оплачена продавцу стоимость специнструмента (основание: выписка банка по расчетному счету).

Ежемесячно, в течение 30 месяцев:

Дебет 20 Кредит 10-11

- 1000 руб. - отражено погашение стоимости специнструмента (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Пример 2 Организация приобрела и в этом же месяце передала в эксплуатацию специальное оборудование - уникальная опалубка стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС 18 000 руб.) за единицу. Оплата продавцу перечислена после получения специального оборудования. Согласно учетной политике, специальное оборудование учитывается по правилам ПБУ 6/01. СПИ специального оборудования для целей бухгалтерского учета и налогообложения определен организацией исходя из ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации и составляет 40 месяцев.

Начисление амортизации по объектам ОС в бухгалтерском и налоговом учете производится линейным способом.

Для учета доходов и расходов организация применяет метод начисления.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете по специальному оборудованию составит 2500 руб. ((118 000 руб. – 18 000 руб.) : 40 мес.).

В учете строительной компании операцию, связанную с приобретением и передачей в эксплуатацию специального оборудования, СПИ которого превышает 12 месяцев, а расходы на приобретение составляют более 100 000 руб. следует отразить следующим образом:

Дебет 08 Кредит 60

- 100 000 руб. (47 200 - 7200) - принят к учету специальное оборудование, срок использования которого превышает 12 месяцев (основание: отгрузочные документы поставщика);

Дебет 19 Кредит 60

- 18 000 руб. - отражен НДС, предъявленный продавцом (основание: счет-фактура);

Дебет 01 Кредит 08

- 100 000 руб. - специальное оборудование со сроком использования более 12 месяцев отражен в составе ОС (основание: акт о приеме-передаче объекта основных средств, инвентарная карточка учета объекта основных средств);

Дебет 68 Кредит 19

- 18 000 руб. - принят к вычету НДС, предъявленный продавцом (основание: счет-фактура);

Дебет 60 Кредит 51

- 118 000 руб. - оплачена продавцу стоимость специального оборудования (основание: выписка банка по расчетному счету).

Ежемесячно, в течение последующих 40 месяцев, начиная с месяца, следующего за месяцем принятия специального оборудования к учету:

Дебет 20 Кредит 02

- 2500 руб. - начислена амортизация по специальному оборудованию (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Пример 3 Организация приобрела для использования в основном производстве специальный инструмент стоимостью 35 400 руб. (в т. ч. НДС 5400 руб.). Иных затрат, связанных с приобретением инструмента, организация не понесла. Специальный инструмент предназначен для изготовления 200 000 единиц продукции. 20 000 единиц продукции изготовлено в первом месяце использования специального инструмента, по 60 000 единиц произведено во втором, третьем и четвертом месяцах использования.

Организация составляет бухгалтерскую отчетность ежемесячно. Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Стоимость специального инструмента в бухгалтерском и налоговом учете списывается пропорционально объему выпущенной продукции.

Таким образом, стоимость специального инструмента погашается в следующих суммах:

• в первом месяце использования – 3000 руб. ((35 400 руб. – 5400 руб.) / 200 000 ед. x 20 000 ед.);
• во втором, третьем и четвертом месяцах использования по 9000 руб. ((35 400 руб. – 5400 руб.) : 200 000 ед. x 60 000 ед.).

Затраты на приобретение специального инструмента включаются в состав материальных расходов (на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

До 1 января 2015 года стоимость такого имущества включалась в материальные расходы единственным способом - полностью по мере его ввода в эксплуатацию.

С 1 января 2015 года организация может списывать стоимость специального инструмента как единовременно при вводе в эксплуатацию, так в течение более чем одного отчетного периода с учетом срока его полезного использования или иных экономически обоснованных показателей. В данном случае таким показателем может быть объем выпущенной продукции.

Выбранный организацией порядок признания рассматриваемых затрат необходимо закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения (что следует из ст. 313 НК РФ).

Так как организация закрепила в своей учетной политике, что затраты на приобретение специального инструмента, СПИ которого непосредственно связан с количеством выпущенной продукции, включаются в состав расходов пропорционально количеству изготовленной продукции в текущем отчетном периоде, то сумма расходов на приобретение инструмента, признаваемая ежемесячно в бухгалтерском и налоговом учете, одинакова.

В учете приобретение специального инструмента отражается следующим образом:

Дебет 10-10 Кредит 60

- 30 000 руб. (35 400 – 5400) - отражено приобретение специального инструмента (основание: отгрузочные документы продавца, приходный ордер);

Дебет 19 Кредит 60

- 5400 руб. - отражен НДС, предъявленный продавцом инструмента (основание: счет-фактура);

Дебет 68 Кредит 19

- 5400 руб. - НДС, предъявленный продавцом, принят к вычету (основание: счет-фактура);

Дебет 60 Кредит 51

- 35 400 руб. - произведен расчет с продавцом специального инструмента (основание: выписка банка по расчетному счету).

Передача специального инструмента в эксплуатацию отражается следующим образом:

Дебет 10-11 Кредит 10-10

- 30 000 руб. - специальный инструмент передан для производства продукции (основание: требование-накладная).

В первом месяце использования специального инструмента делается следующая проводка:

Дебет 20 Кредит 10-11

- 3000 руб. - отражено погашение стоимости специального инструмента (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Во втором, третьем и четвертом месяцах использования специального инструмента:

Дебет 20 Кредит 10-11

- 9000 руб. - отражено погашение стоимости специального инструмента (основание: бухгалтерская справка-расчет).

Отдел Аудита ООО "РАЙТ ВЭЙС"

В статье определимся с ключевыми понятиями и особенностями отражения в бухгалтерском учете организаций специальной оснастки.

Что такое спецоснастка

Спецоснасткой называют широкую категорию инструментов, приспособлений и оборудования, которые имеют индивидуальные свойства и характеристики, необходимые для выполнения основных видов деятельности либо для создания необходимых условий.

Спецоснастка в бухучете — это особые технические средства, которые имеют специальное назначение. В соответствии с Приказом Минфина № 135н от 26.12.2002 , выделяют два ключевых вида специального оснащения.

В то же время инструменты и приспособления, используемые в производстве стандартных категорий продукции или для осуществления стандартных видов деятельности, не признаются специальными. Такие указания закреплены в п. 4 Приказа Минфина № 135н.

Также оборудование, которое применяется для осуществления стандартных операций по производству, созданию, переработке и прочих неспецифических операций, нельзя относить к спецоснастке (п. 6 Приказа № 135н).

Особенности учета спецоснастки

Как отмечено выше, к объектам специального оснащения следует относить особые технические средства, которые отвечают следующим критериям:

• являются средствами труда;
• используются для выполнения нестандартных операций;
• имеют узкопрофильное применение.

Однако каждая организация должна самостоятельно определить, что относится к спецоснастке с учетом особенностей специфики производимой продукции и осуществляемой деятельностью. Такое решение необходимо закрепить в учетной политике.

Способ ведения бухгалтерского учета спецоснастки в организации зависит от срока полезного использования объекта. Методическими рекомендациями № 135н предусмотрены два способа, рассмотрим подробнее каждый.

Вариант № 1. Срок использования меньше года.

Если специальное оснащение не прослужит компании более 12 месяцев, то его целесообразно отнести в состав материально-производственных запасов. Допустимы два варианта списания стоимости МПЗ:

• единовременно в полном объеме на счет текущих затрат;
• пропорционально произведенной продукции в течение всего срока использования.

Например, завод приобрел фигурные формы для отлива цветочных горшков для проведения праздничного мероприятия на сумму 60 000,00 руб. Данные формы будут использоваться для производства 100 000 единиц продукции. Производительная мощность завода — 25 000 единиц в месяц. Следовательно, списывать спецоснастку (фигурные формы) следует пропорционально произведенной продукции в течение 4 месяцев (100 000 планируемых единиц / 25 000 единиц мощности).

Типовые проводки:

Бухгалтер сделает аналогичные записи в бухучете до полного списания стоимости фигурных форм на счет основного производства.

Вариант № 2. Срок использования больше года.

Если специальное оснащение должно использоваться более 12 месяцев, то учитывать такие объекты нужно иным способом. Действующим законодательством предусмотрены два способа бухучета:

1. Спецоснастка как объект основных средств. В таком случае компания осуществляет учет в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" . Отражает объект на балансе в дебете счета 01 «Основные средства», ежемесячно начисляет амортизацию методом, определенным в учетной политике компании.
2. Спецоборудование как объект материально-производственных запасов. В таком случае объекты специального оснащения приходуются на счет 10 «Материальные запасы». Для учета спецоснастки предусмотрено открытие отдельных субсчетов.

Первоначальная стоимость таких объектов подлежит списанию тремя способами:

• линейным путем в соответствии с пунктом 24 приказа 135н;
• пропорционально произведенной продукции;
• в полном объеме при переводе спецоснастки в производство (п. 25 № 135н).

При единовременном списании на счета основного производства допустимо ведение учета спецоснастки на забалансовых счетах.